在這輪主播收入性質的認定中，勞務報酬與經營所得屢被提及。 前有雪梨、林珊珊因涉嫌偷逃稅款問題被杭州市稅務局依法查處，查清其偷逃稅款總計4000多萬，被依法追繳稅款、加收滯納金並處罰款將近1億元;後有薇婭”步其後塵”，被杭州市稅務局查清其偷逃稅款及少繳稅款總計7.03億，被依法追繳稅款、加收滯納金及罰款總計13.41億元。

在上述兩起主播稅務稽查案件中，主播被依法追繳稅款、加收滯納金及罰款的金額之巨大，體現出國家稅務總局針對新經濟新業態中的稅務違法行為予以嚴肅整頓的決心。

而這兩起案件的核心違規點，都在於主播通過設立個人獨資企業等市場主體，虛構業務，將其取得的勞務報酬所得轉變為經營所得，從而偷逃個人所得稅。 實際上，通過前述手段，利用當地個人所得稅核定徵收政策以極低的稅率申報納稅，已成為直播行業內”公開的秘密”。 在更早之前，范冰冰利用「陰陽合同」、工作室帳戶隱匿個人報酬的偷逃稅案件曾激蕩整個文娛圈，一大批明星註冊的個人獨資企業申請註銷，曾經的避稅天堂霍爾果斯也變作荒城。

這一系列一脈相承的稽查案件，涉及到兩個十分關鍵的問題：一是勞務報酬所得與經營所得，應當如何區分？ 二是應用到直播行業，又該如何進行判斷？

經營行為與勞務行為的區分要點

根據《個人所得稅法實施條例》（下稱”《條例》”），勞務報酬所得與經營所得的適用物件均包括”個人”，其所列舉的勞務行為/經營行為有所重疊（如講學（辦學）、醫療、諮詢、其他有償服務等），而二者適用的稅率截然不同，勞務報酬屬於綜合所得，適用3%-45%累進稅率;經營所得則適用5%-35%累進稅率（具體如下圖所示）。

在區分經營行為還是勞務行為時，一般地方主管稅務機關會首先查看是否落入到《條例》中針對勞務行為所規定的”正列舉”專案里。 如在稅務實踐中，便有地方稅務機關將「秀場直播」行為認定為”表演”，從而將主播所得歸入到”勞務報酬所得”之列。

但勞務行為與經營行為畢竟有所重疊，直播行為的定性也較為模糊，究竟應如何從實質上判斷二者的區別？

其實，透過現象看本質，勞務行為與經營行為的核心區別點在於：勞務行為對應的交付物是勞務，而經營行為對應的交付物是成果。 如某商家邀請某主播進行直播帶貨，不管這位主播最終呈現的直播效果如何，只要是這位主播做的直播，該商家都會支付費用，那麼該主播其實提供的交付物是勞務（是否構成”廣告代言”行為按照”特許權使用費所得”申報納稅有待探討，本文暫不做討論）;但如果該商家要求此次直播所轉化的銷售額須達到某一數額， 至於具體怎麼達到這個目標商家不管（可以是主播自己決定直播形式和文本，也可是主播再另外邀請別的主播/明星進行引流），最終商家也是根據直播效果向該主播付費，則此時該主播提供的交付物實際為成果。

那麼，如何判斷交付物是屬於勞務還是成果？ 對此，我們參考了國家稅務總局針對各個行業的特別規定或批複，梳理、總結出以下辨別方式：

1、看是否作為合同簽署與對外履約主體

對於第三方而言，提供勞務的一方主體通常不會是合同的直接簽署物件，而是由支付勞務報酬的一方進行簽署。 例如商家一般是和MCN機構簽署直播服務協定，而非與MCN機構簽約的某個主播單獨簽署協定;而對於取得經營所得一方主體，其通常會與第三方直接簽署合同並享受合同權利、履行合同義務。

2、看是否需要承擔經營風險、自負盈虧

根據《國家稅務總局關於印發的通知》：「承包建築安裝業各項工程作業的承包人取得的所得，應區別不同情況計征個人所得稅：經營成果歸承包人個人所有的所得，或按照承包合同（協定）規定、將一部分經營成果留歸承包人個人的所得，按對企事業單位的承包經營、承租經營所得專案徵稅;以其他分配方式取得的所得，按工資、薪金所得專案徵稅。

從事建築安裝業的個體工商戶和未領取營業執照承攬建築安裝業工程作業的建築安裝隊和個人…… 其從事建築安裝業取得的收入應依照個體工商戶的生產、經營所得專案計征個人所得稅…… 其他人員取得的所得，分別按照工資、薪金所得專案和勞務報酬所得專案計征個人所得稅。 ”

由此可以推論，如個人取得相關所得需承擔經營風險，取得的所得和經營成果挂鉤的，其所得應作為”經營所得”繳納個稅。 且從計稅依據來看，經營所得是對收入減去實際發生的成本、費用、損失后的餘額徵稅，本質是對個人的經營利潤徵稅;而勞務報酬所得是對收入扣除固定金額或比率的餘額徵稅，本質是對個人的經營收入徵稅。

3、看是否承擔服務品質責任並作為發票開具主體

一般而言，取得勞務報酬所得一方，是按支付報酬的一方的要求指示提供服務，服務完成後即完成義務，一般不對外就服務質量承擔額外的責任，亦不對外開具相應增值稅發票;而取得經營所得一方，除就其所得需對外開具相應增值稅發票外，亦需對整個生產經營活動進行計劃、組織、控制、協調，以實現其任務和目標，如服務成果不達預期或出現服務質量問題， 經營一方需對外承擔相應的法律責任。

主播收入性質如何判斷？

知道了如何區分勞務行為及經營行為，又該如何運用到直播行業中？

鑒於最近兩起主播稽查案例均涉及帶貨主播，本文以帶貨主播就直播帶貨行為所獲得的收入為例，基於上文勞務行為與經營行為的區分原則，探討主播收入性質的判斷路徑。

在業內，一般可以將主播劃分為兩類：一類是”野生主播”，他們沒有和任何直播平臺或公會/MCN機構簽約，完全憑借自己的資源和能力做直播;另一類則為”簽約主播”，他們會和直播平臺或公會/MCN機構簽約，藉助機構賦能完成直播。 對於不同類型的主播，其收入性質亦大不相同：

對於簽約主播而言，其一般都是由其所簽約的機構對外對接商業資源，並以機構名義簽署合同，只是會在合同中指定具體主播完成特定直播服務。 在這一情形下，主播並未以自己名義對外簽署合同，不需就直播帶貨效果直接對外履行義務、承擔責任，也幾乎未承擔經營風險（直播間、直播設備大多由機構統一採買配置），其實質還是向機構提供勞務而非服務成果，故其所得應當歸入勞務報酬所得。 即便此時簽約網紅套了個體工商戶、個人獨資企業、合夥企業乃至公司的「馬甲」，也無法僅僅憑藉此外觀，而一攬子將其所得認定為經營所得。

但對於野生主播，或雖為簽約主播但與機構之間的合作關係較為鬆散、仍以其個人或其設立的市場主體名義對外簽約合同，直接履行義務並承擔責任，並作為開票主體就其所得對外開具發票的，其所得是否仍然因落入到勞務行為”正列舉項”（可能是”表演”、”廣告”或”其他勞務”等）而被”一刀切”地判定為勞務報酬所得，還值得進一步商榷。 在業務確保真實且主播能夠提供充分證據證明的前提下，還是應當回歸業務實質進行判斷。

不過要明確的是，經營所得並不意味著核定徵收。

即使主播收入是被認定為經營所得，也不表明主播可以直接適用當地的個人所得稅核定徵收政策，只有在符合《稅收徵收管理法》中規定的會計帳簿不健全、無法查賬徵收以及計稅依據明顯偏低等特定情形下才能適用，否則仍應實行查賬徵收，在確認收入及成本等費用后，按照5%-35%的累進稅率進行申報納稅。

結語

辨別經營行為與勞務行為的核心，在於把握住交付物是「勞務」還是”成果”的核心判斷原則，基於”合同簽署主體”、”對外履約主體”、”自負盈虧”、”責任承擔主體”及”開票主體”等要素，結合主管稅務機關的判定依據及實操路徑，進行綜合實質性判斷。

聚焦到這兩起帶貨主播稽查案件，雖然目前均未披露具體的處罰決定書，也無從得知主管稅務機關區分勞務行為及經營行為的判斷標準是否與本文一致，但對於主播而言，其在享受新經濟新業態所帶來的紅利的同時，更應當”守住底線、不越紅線”， 不應抱有僥倖心理，而是應當根據業務實質，按照對應的收入性質進行申報納稅;同時做好不同性質收入的明確區隔， 切不可予以混同，更不得非法轉化收入性質、隱匿收入以偷逃稅款。

當前，北京、上海、浙江、江蘇、廣東、安徽、遼寧、河南、貴州9省份以及深圳市稅務部門均在公告中明確，”此前尚未關注自身涉稅問題或自查整改不到位的明星藝人、網路主播等，抓緊對照稅法及有關通知要求進行自查，並於2021年底前向稅務部門主動報告和糾正涉稅問題。 “這也體現出稅務部門對於新經濟新業態包容審慎的監管態度。

對此，主播應當積極自查、依法整改、及時糾正，以期共同創造健康規範的直播業態。